Взаимосвязь НДС и налога на прибыль

«Фискальная» логика

Как известно, налоговое законодательство разрешает принимать НДС к вычету по товарам (работам, услугам), а также имущественным правам, которые приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по данному налогу (п. 2 ст. 171 НК). Нас, в частности, интересуют такие объекты, как реализация товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые никаким образом не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. И все это касается только операций, проводимых на территории РФ.

Но, как это часто бывает, налоговики, не успев разрешить то или иное действие, формулируют вдогонку ряд условий, при невыполнении которых использовать льготы и вычеты становится или сложно, или невозможно.

Так, «в миру» ходит своего рода неписаное правило: если налогоплательщик не вправе учесть произведенные расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, то и о вычетах по НДС можно забыть. Другими словами, налоговики готовы возместить косвенный налог только в том случае, если они посчитают затраты на приобретение товаров, выполнение работ, оказание услуг или имущественных прав экономически оправданными.

Примечание. Налоговики считают, что если налогоплательщик не вправе учесть расходы при формировании базы по налогу на прибыль, то и о вычетах по НДС можно забыть.

Ограничиться одной этой нормой для решения вопроса о правомерности вычета НДС невозможно. В ней не говорится, что же служит подтверждением того факта, что товары (работы, услуги), а также имущественные права приобретены для указанной цели. Более того, в общем случае НДС начисляется с выручки, сформированной по правилам бухгалтерского учета (Кредит счета 90 «Выручка»). Следовательно, подтверждением факта использования того, что приобретено, для облагаемых операций можно считать признание данных затрат расходами на производство и реализацию не в налоговом, а в бухгалтерском учете. А там такие затраты приравниваются к расходам по обычным видам деятельности.

Главный довод, которым руководствуются налоговые органы, связан с п. 7 ст. 171 Кодекса: в случае если в соответствии с гл. 25 Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким затратам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам (п. 7 ст. 171 НК РФ). В результате налоговики для себя решили: если не принимаются для целей налога на прибыль расходы, то не принимается к вычету и НДС по ним.

Что касается строительно-монтажных работ для собственного потребления, то вычетам подлежат те суммы НДС, которые относятся к имуществу:

— во-первых, предназначенному для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с гл. 21 Кодекса;

— во-вторых, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль (п. 6 ст. 171 НК РФ). То есть и здесь налоговые органы видят контекстную связь между НДС и налогом на прибыль.

Из той же самой логики исходят не только налоговики, но и Минфин России, когда требуют восстанавливать НДС при списании объектов незавершенного строительства и недоамортизированных основных средств по похищенным или иным образом утраченным товарам.

Но каждый раз подтверждается одна имеющая место загвоздка — не всегда законодательство подвластно логике. И если налоговики порой и тянут одеяло на себя, суды пытаются защищать плательщиков.

Примечание. Надуманное условие

Арбитражный суд г. Москвы установил, что заявитель сдавал транспортное средство в субаренду и получал выручку, облагаемую НДС, от субарендатора (ОАО «Детский мир»). В связи с данными операциями, облагаемыми НДС, истец понес расходы на аренду транспортного средства и на его страхование. Налоговый орган этот факт не отрицал. Отклоняя ссылку контролеров на экономически неоправданные затраты, суд первой инстанции правомерно руководствовался гл. 21 НК РФ, которая вовсе не содержит такого условия для применения налоговых вычетов.

Аргументация судов

В профессиональной литературе часто встречаются упоминания о том, что согласно выводам такого-то ФАС признание расходов для целей налогообложения прибыли не является условием вычета НДС по этим расходам.

Любопытно в связи с этим отметить «осторожность» Президиума ВАС РФ. Так, при передаче дела в Президиум коллегия судей не согласилась с решением кассационной инстанции. Та, в свою очередь, отказала в вычете НДС в связи с тем, что налогоплательщиком не были представлены доказательства несения расходов по договорам аренды. Коллегия судей указала, что Кодекс не ставит в зависимость право налогоплательщика на получение налогового вычета от обоснованности отнесения им расходов, связанных с осуществлением им деятельности, к затратам согласно гл. 25 Кодекса (Определение ВАС РФ от 26 июля 2007 г. N 1238/07). Однако Президиум, не соглашаясь с логикой кассационной инстанции, ограничился предметными возражениями и не воспроизвел общую формулировку — своих коллег (Постановление Президиума ВАС РФ от 23 октября 2007 г. N 1238/07).

Тем не менее арбитражные суды в спорах о восстановлении НДС указывают, что это нужно делать только в случаях, прямо предусмотренных ст. 170 НК РФ (Решение ВАС РФ от 23 октября 2006 г. N 10652/06).

Методологически позиция, противостоящая логике налоговых органов, исходит из необходимости руководствоваться только прямыми и непосредственными нормами Кодекса, не прибегая к их контекстуальному, опосредованному толкованию.

Приведем такой пример. Как известно, не подлежат амортизации для целей налогообложения объекты внешнего благоустройства (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). В связи с этим, руководствуясь своей вышеописанной логикой, налоговые органы отказывают налогоплательщикам в вычете НДС по таким объектам.

Однако суды, как правило, с ними не соглашаются, отмечая, в частности, что внешнее благоустройство осуществляется, как правило, во исполнение требований законодательных или нормативно-правовых актов. Получается, что такое благоустройство, будучи непосредственно связанным с офисными и производственными зданиями и территорией, в результате используется для производственных целей, то есть для осуществления облагаемых НДС операций (Постановления ФАС Московского округа от 26 января 2009 г. N КА-А40/13294-08, от 11 декабря 2008 г. N КА-А40/11445-08, от 11 января 2008 г. N КА-А40/13672-07, ФАС Западно-Сибирского округа от 17 сентября 2008 г. N Ф04-5628/2008(11555-А46-15)).

Такой же подход применяется судами и в отношении НДС по внереализационным расходам (ст. 265 НК РФ). Ведь, по определению, внереализационные расходы тоже не используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, то есть для осуществления облагаемых данным налогом операций. На этом основании регулирующие органы считают, что не может быть принят к вычету НДС по расходам, например, на ликвидацию объектов незавершенного строительства, консервацию ОС и их содержание, проведение общего собрания акционеров (см. Письмо Минфина России от 24 марта 2008 г. N 03-07-11/106). Однако суды указывают, что перечисленные расходы непосредственно связаны с предпринимательской, производственной деятельностью налогоплательщика. Соответственно, расходы идут на осуществление операций, признаваемых объектами обложения НДС (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15 августа 2007 г. N А33-27276/05-Ф02-5437/07, Северо-Западного округа от 4 апреля 2008 г. по делу N А56-51219/2006).

Ссылка на закон. Согласно гл. 21 Кодекса право на вычет «входного» НДС налогоплательщик имеет при выполнении следующих условий:

— если товары, работы, услуги или имущественные права были приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

— НДС принимается к вычету после того, как товары, работы, услуги или имущественные права будут приняты на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ);

— налоговый вычет применим только при наличии правильно оформленного счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ). Основанием для вычета служит лишь документ, который содержит все сведения, предусмотренные п. п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса.

И вновь продолжается бой

Как указал Конституционный Суд РФ, по смыслу ст. 57 Конституции, в системной связи ее с другими статьями, законы о налогах и сборах должны содержать четкие и понятные нормы. Конкретизируя указанный принцип, Налоговым кодексом закрепляется в п. 6 ст. 3, что акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, сборы, когда и в каком порядке он должен платить (п. 2 Постановления КС РФ от 14 июля 2003 г. N 12-П).

Кроме того, стоит вспомнить, что законодательно установлены однозначные правила поведения участников налоговых правоотношений в ситуациях, когда принцип определенности налоговых норм все-таки не соблюдается. Согласно п. 7 ст. 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика или плательщика сборов. Именно на таком понимании характера норм Кодекса и порядка их применения основаны выводы судов о недопустимости при вычетах НДС обращения к тем правилам, которые напрямую в гл. 21 Кодекса не сформулированы.

Проблема вычетов по НДС переходит в ранг неразрешимых. А все потому, что разрозненность между мнениями налоговых и судебных органов не уменьшается. И может быть, вопрос бы решился, если бы законодатель попытался «разложить все по полочкам». Но так как конкретный документ или поправки, помогающие прийти к консенсусу, никем пока не сформулированы, налоговики не упускают возможности скрупулезно исследовать заявленные налогоплательщиком вычеты по НДС, а сознательные плательщики, не согласные с претензиями в их сторону, обращаются за помощью в суды. И так — по замкнутому кругу. Но все же практика говорит о том, что в случае если произведенные расходы документально подтверждены и их экономическую обоснованность можно доказать в суде, восстанавливать НДС не придется, даже если понесенные расходы не учтены по налогу на прибыль. Проблемы могут возникнуть лишь у тех юридических лиц, чьи операции будут приравниваться к мнимым сделкам либо их контрагенты окажутся подозрительными «дельцами» (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 6 апреля 2009 г. N Ф03-1184/2009). Но здесь вопрос о взаимосвязи вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль снимается с рассмотрения. Штрафы, пени и недоимку придется платить в отношении и НДС и налога на прибыль.

В силу наших рассуждений можно дать такой совет: в целях справедливой экономии на налоговых платежах не стоит додумывать не существующие «в чистом виде» аргументы в пользу мнения фискальных органов. Налог на прибыль и налог на добавленную стоимость — это два разных платежа и две отличные друг от друга главы Налогового кодекса, кроме моментов, непосредственно указанных в статьях. Все остальное спорно. А значит, у законопослушного налогоплательщика всегда найдутся доказательства и шансы на выигрыш спора с налоговиками.

Примечание. Доказать обоснованность

ОАО «Лесозавод-2» подтвердило обоснованность и оправданность расходов по оплате консалтинговых услуг ООО «ЛПК «Континенталь Менеджмент», в связи с чем компания правомерно уменьшила базу по налогу на прибыль. Апелляционная инстанция незаконно отказала заявителю в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость лишь на основании того, что спорные расходы экономически неоправданны и необоснованны. Дело в том, что такой отказ не основан на нормах гл. 21 Налогового кодекса (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 ноября 2006 г. N А05-2732/2006-34).

НДС при расчете налога на прибыль

НДС и налог на прибыль вызывают больше всего вопросов у компаний, нередко влекут споры с проверяющими. Рассмотрим основные важные моменты налогового учета по ним, а также взаимосвязь этих налогов между собой.

Удобно! Чтобы быстро посчитать налог, пользуйтесь сервисом «Калькулятор НДС».

См. также:

НДС – самый сложный налог. И самостоятельно разобраться во всех нюансах не под силу даже опытным специалистам. Возьмите себе профессионального помощника – электронный журнал «Российский налоговый курьер». При подписке на журнал «Российский налоговый курьер»сейчас Вы получаете сразу несколько бонусов. Выберите удобный вариант подписки здесь.

НДС при расчете налога на прибыль

НДС при расчете налога на прибыль не учитывают в расходах, как и суммы других уплаченных налогов (п. 19 ст. 270 НК РФ). Но в некоторых случаях НДС, который компания уплатила в стоимости покупки, она не заявляет к вычету, а относит на расходы. И эти расходы уменьшают налог на прибыль. Такие случаи прямо прописаны в НК РФ (п. 2 ст. 170 НК РФ):

  • НДС по товарам (работам, услугам), которые используют для необлагаемых операций,
  • НДС по товарам (работам, услугам), которые используют для операций, местом реализации по которым не признается РФ,
  • если купил товары (работы, услуги) не плательщик НДС,
  • НДС по товарам (работам, услугам), продажа которых не признается реализацией для обложения НДС (п. 2 ст. 146 НК РФ).

Сейчас Ваши коллеги читают:

Расчет НДС и налога на прибыль в 2018 году

НК РФ приводит такие формулы расчета НДС и налога на прибыль.

РАСЧЕТ НДС:

НДС нужно начислить на стоимость проданных товаров (работ, услуг) по формуле (п. 1 ст. 166 НК РФ):

Налоговая база (стоимость продаж) x Ставку налога,

Но в бюджет уплачивают не эту сумму, а проводят еще один расчет НДС к уплате (п. 1 ст. 173 НК РФ):

НДС к уплате = НДС начисленный + НДС восстановленный (особые случаи, прописанные в п. 3 ст. 170 НК РФ) — Налоговые вычеты;

РАСЧЕТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ:

За прошедший год сумму налога на прибыль определяют по формуле (п. 1 ст. 286 НК РФ):

Налоговая база x Ставку налога,

Налоговую базу рассчитывают по такой формуле (п. 1 ст. 274, ст. 247 НК РФ):

Смотрите так же:  Ходатайство об истребовании документов из гражданского дела

Доходы, учитываемые для налогообложения – Расходы, учитываемые для налогообложения

Пример расчета НДС и налога на прибыль

Компания продала товара стоимостью 100 000 руб. Они облагаются НДС по ставке 18%.

Купила товаров и услуг на 55 000 руб., в том числе НДС 8 389,83 руб.

Расходы на оплату труда и взносы в фонды составили 30 000 руб.

Нужно провести расчет НДС и налога на прибыль.

Бухгалтер начислит НДС : 100 000 х 18% = 18 000 руб.

В бюджет нужно заплатить: 18 000 — 8 389,83= 9 610,17 руб.

Сумма налога на прибыль : (100 000 — 55 000 – 30 000) х 20% = 3 000 руб.

Анализ расхождений выручки НДС и Налога на прибыль в декларациях

В этой статье рассказываем как анализировать расхождение выручки НДС и налога на прибыль в декларациях =)

Каждый бухгалтер не раз сталкивался с требованием от налоговой инспекции пояснить расхождения в показателях декларации по Налогу на прибыль («Доходы от реализации» + «Внереализационные доходы») и налоговой базой по НДС за год.

Являются ли ошибкой подобные расхождения? Как пояснить налоговой их причину? В этой статье мы постараемся дать достойный ответ на эти вопросы.

Видео-обзор разработки


Зачем сравнивать доход по прибыли и по НДС?

Ответ очень простой — так делает налоговая, значит так надо делать и нам — бухгалтерам =)
Налоговики сравнивают декларации НДС и прибыли для того чтобы найти доходы, которые компания забыла обложить НДС.
В самом простом случае (если мы анализируем 1-й квартал отчетного периода и у нас нет сложностей в учете) для сверки нам достаточно внимательно посмотреть обе декларации и сверить строки 010 + 020 (Лист 02) в Прибыли и строку 010 (Раздел 3) в декларации по НДС.

И это сделать достаточно просто.
Сложности начинаются, если нам нужно сравнить показатели за 9 месяцев или за год. Прибыль посчитать легко — она указывается в декларациях нарастающим итогом. А вот с НДС уже проблема — отчетность квартальная, значит надо брать все декларации с начала года и суммировать их показатели.

А теперь добавим еще некоторую правду жизни:

  • возвраты поставщикам (увеличивают базу НДС, а прибыли — нет)
  • возвраты покупателей (уменьшают доход в прибыли, а в НДС — нет)
  • необлагаемые НДС доходы
  • разные периоды признания доходов при экспортных реализациях

Все это приводит к тому, что разобраться в расхождениях НДС и прибыли — становится очень не простой задачей, требующей глубокого погружения в учет, составления дополнительных таблиц и дополнительных проверок.
Специалисты компании «Простые решения» имеют очень большой опыт поиска разниц НДС и прибыли при помощи экселевских таблиц и «рабочих выходных», но нам надоело искать все руками. Мы использовали все наши знания и наработки и разработали специальный отчет, который позволяет автоматически проверить сходимости базы НДС и Прибыли и учесть часто встречающиеся расхождения. И мы готовы поделиться нашими наработками.

Важно: помимо адекватных причин разниц между НДС и Прибылью мы часто находим учетные ошибки, искажающие налоговую базу. Наш отчет убирает все «разрешенные» расхождения и позволяет сосредоточиться на действительных ошибках.

Концепция отчета сравнения показателей НДС и Налога на прибыль

  • При анализе мы сравниваем данные регламентированных отчетов. Причем, в отчет попадают максимально поздние корректировочные декларации
  • Для вычисления разрешенных разниц используются учетные данные программы
  • Показатели считаются в полных рублях
  • «Разрешенные разницы» разбиты на две группы:
    • Переходящие разницы (разницы в моменте признания дохода)
    • Неизменные разницы
  • Контроль считается пройденным, если итоговая колонка Разница равна нулю

Примеры использования отчета

Рассмотрим работу отчета на примере одного года работы организации

В 1-м квартале мы видим следующую ситуацию:

  • для анализа используются корректировочные декларации (к/1)
  • в этом квартале была подтверждена ставка НДС 0% на сумму 10 878 485 рублей (для цели налога на прибыль эти реализации учлись в предыдущих кварталах)
  • у реализаций на сумму 3 730 529 рублей еще не подтверждена ставка 0%

Итог: ошибочных разниц нет, все разницы — «разрешенные»

В этом квартале видим аналогичную ситуацию с разницами, но показатели уже считаются как квартальные, так и нарастающим итогом — для облегчения сверки. Обращаем внимание, что серым цветом выделяются показатели, которые получаются расчетным путем (в декларациях вы данные цифры не найдете).

В 3-м квартале мы видим разницу в 33 700 рублей. Если проанализировать все данные, то можно найти причину возникновения разницы — наличие внереализационного дохода, не облагаемого НДС.

В отчете сверки НДС и Прибыли есть специальная настройка, позволяющая указать перечень внереализационных расходов, которые не должны облагаться НДС и которые необходимо включить в «разрешенные» разницы.

По умолчанию этот перечень заполнен однозначно «разрешенными» разницами. Пользователь может самостоятельно дополнить перечень. В данном случае мы добавим в исключения статью «Страховое возмещение (ОСАГО)»
В итоге мы получим отчет, в котором нет неразрешенных разниц

В 4-м квартале мы видим, что учтен целый комплекс «разрешенных» разниц:

  • неподтвержденный экспорт 0%
  • возвраты товаров поставщику
  • возвраты товаров от покупателей
  • внереализационные доходы, не облагаемые НДС

И все равно мы получаем неразрешенную разницу.
В данном случае она означает наличие учетной ошибки в декларации по НДС или Прибыли. Для выявления ошибки необходимо провести дополнительный анализ данных (за рамками данного отчета).
Но наша первичная рекомендация — актуализировать закрытие месяцов, формирование книги продаж и перезаполнить налоговые декларации.

Планы на будущее

  • Мы планируем развивать функциональность отчета:
  • дополнить перечень разрешенных разниц (например, показатель реализации, по которой ставка НДС 0% не подтверждена в течение 180 дней) Реализовано
  • добавить расшифровки показателей из учетных данных
  • добавить автоматическое формирование ответа на требование налоговой инспекции
  • Также мы готовы прислушиваться к вашим практикам и пожеланиям и реализовывать дополнительные проверки.

Стоимость разработки — 4 000 руб.

Год бесплатной поддержки (если обновится конфигурация или изменится форма, то мы все поправим)

Год дополнительной поддержки стоит — 500 руб.

Прочая информация:
Отчет тестировалась на версиях:
1С: Бухгалтерия предприятия 3.0.53 и выше

При необходимости мы можем оказать платные консультации по выявлению разниц между налогом на прибыль и НДС.
В случае необходимости учета индивидуальных нюансов и доработки для работы в измененных конфигурациях работа оплачивается по часам.

  • интерфейсные исправления
  • отчет подготовлен для работы в облачных версиях
  • исправлены ошибки формирования отчета у пользователей с ограниченными правами
  • В разрешенные разницы добавлены новые показатели:
    • Неподтвержденная реализация 0% (в случае доначисления НДС)
    • Реализация по 90.01.1 без НДС
    • Реализация по 90.02.2 ЕНВД и Патент
  • исправлены выявленные ошибки
    • учтен механизм закрытия года при анализе 90 и 91 счетов
    • исправлено определение разниц в возвратах поставщикам и от покупателей
  • Учтены корректировки реализаций (в сторону уменьшения)
  • Учтены корректировки реализаций в сторону уменьшения по реализациям прошлых лет

Демо-версия отчета

Мы подготовили специальную ограниченную демо-версию отчета. В ней реализован анализ:

  • В декларации по прибыли «Доходы от реализации Лист 02, строка 010»
  • В декларации по НДС «НДС по ставке 18% Раздел 3, строка 010»

Остальные показатели не доступны в ограниченной версии.

Налоговая нагрузка по налогу на прибыль и НДС

Налоговая нагрузка по налогу на прибыль – один из главных показателей для отбора ИФНС кандидатов на выездную налоговую проверку. Рассмотрим, что еще выделяет налоговую нагрузку по налогу на прибыль, и какие еще данные важны для ИФНС.

Представление о налоговой нагрузке

Налоговая нагрузка (или налоговое бремя) – достаточно широкое понятие и рассматривается в двух аспектах:

  • Как абсолютная величина: конкретная сумма налоговых платежей, подлежащих уплате. Такой показатель может представлять интерес для непосредственных плательщиков этих налогов.
  • Как относительная величина: доля (процентное содержание) налогов, подлежащих уплате, в какой-то определенной базе. Этот показатель возможно применить существенно более широко: для всякого рода расчетов, анализа и прогнозов.

Базой расчета относительной величины может быть любой из экономических показателей, с которым хотят сравнить суммы налоговых платежей, оценивая степень влияния их на доходность и рентабельность рассматриваемого объекта за определенный период. Например, с:

  • Выручкой (с НДС или без НДС).
  • Доходами от реализации, внереализационными или их общей суммой (по данным бухгалтерского или налогового учета).
  • Налоговой базой для расчета конкретного налога.
  • Прибылью (бухгалтерской или налоговой), затратами (себестоимостью, коммерческими или управленческими расходами).
  • Планируемыми суммами выручки, доходов, расходов, налоговой базы или прибыли.

Показатель налоговой нагрузки, рассчитываемый в процентах, служит одним из критериев как для анализа сформировавшихся за период фактических показателей, так и для составления прогнозов на самых различных уровнях: от конкретного налогоплательщика до страны в целом.

Доля налогов может определяться не только по отношению к их общей сумме, но и применительно к отдельным налогам, и рассчитываться как за один налоговый (или отчетный) период, так и за несколько периодов. В случае расчета за несколько периодов данные, участвующие в расчете, суммируются.

Если налоги к уплате отсутствуют, то общая (совокупная) налоговая нагрузка будет равна нулю. Это же справедливо и при расчете нагрузки по отдельным налогам.

О том, как рассчитывают совокупную налоговую нагрузку, читайте в статье «Расчет налоговой нагрузки в 2015 году (формула)».

Роль налоговой нагрузки в оценке налогоплательщика

Определение налоговой нагрузки в отношении работы с налогоплательщиками введено ФНС РФ и содержится в двух основных ее документах:

  • Приказе ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/[email protected], посвященном совокупной налоговой нагрузке, рассчитываемой как доля всех причитающихся к уплате налогов в бухгалтерской (без НДС) сумме выручки от реализации.
  • Письме ФНС РФ от 17.07.2013 № АС-4-2/12722, рассматривающем налоговую нагрузку более детально (в разрезе конкретных налогов и определенных налоговых режимов с вариантами их расчета).

Обратите внимание! Письмо ФНС от 17.07.2013 № АС-4-2/12722 отменено письмом ФНС от 21.03.2017 № ЕД-4-15/[email protected] Регламентировать порядок работы комиссий скоро будет новый документ.

Оба документа ФНС посвящены вопросам проверки и анализа отчетности, представляемой налогоплательщиками, с целью выявления в ней ошибок или преднамеренных искажений, в результате которых происходит отбор кандидатов на дополнительные проверочные мероприятия. При этом в первый из них регулярно вносятся результаты обработки фактических данных этой отчетности, позволяющие судить об усредненных значениях уровня налоговой нагрузки и показателях рентабельности отраслей.

Несмотря на явную ориентированность на налоговые органы, в обоих этих документах содержится информация, представляющая собой вполне определенную ценность и для налогоплательщика, поскольку позволяет ему при применении этой информации самостоятельно делать следующее:

  • Оценивать отклонение показателей своего бизнеса от средних данных по стране и по отрасли.
  • Рассчитывать те показатели составляемой отчетности, которые важны для ИФНС при оценке кандидатов на выездную налоговую проверку.
  • Подготавливать убедительные аргументы в поддержку правильности своей позиции в отношении организации учета и расчета налогов.
  • Делать прогнозные расчеты налоговых платежей с учетом перспектив развития своей деятельности.
  • Сопоставлять варианты доступных систем налогообложения с целью снижения налогового бремени.

Главные критерии при ОСНО

Основную долю поступлений в бюджет приносят два налога, уплачиваемых при применении ОСНО: налог на прибыль и НДС. Поэтому именно им посвящена основная часть текста письма № АС-4-2/[email protected]

При рассмотрении налога на прибыль внимание ИФНС привлекают:

  • Убытки, отраженные в декларации.
  • Низкое значение налоговой нагрузки по нему: для юрлиц сферы производства – меньше 3%, для торговых фирм – меньше 1%.

По НДС рассматривают в совокупности два показателя:

  • Процент вычетов в налоге, рассчитываемом от налоговой базы. Он не вызывает вопросов, если оказывается ниже среднего уровня по субъекту РФ или величины 89%. В расчете этого соотношения не участвуют начисления и вычеты НДС налогового агента, по авансам и СМР.
  • Низкое значение налоговой нагрузки. Количественные показатели ее в указанном письме не приведены. При отсутствии реализации по ставке 0% можно считать их низкими при таких же цифрах, как и по налогу на прибыль: меньше 3% для сферы производства и меньше 1% для торговли. Высокая доля реализации со ставкой 0% существенно изменит картину расчета величины налоговой нагрузки по этому налогу, но в то же время послужит объяснением отклонений от средних цифр по региону или отрасли.

По процентному соотношению суммы этих двух налогов (при необходимости к ним прибавляют иные уплачиваемые налоги) и величины выручки, показанной в отчете о прибылях и убытках, судят о величине общей налоговой нагрузки налогоплательщика, использующего систему ОСНО (таблица 8.2 приложения № 8 к письму № АС-4-2/[email protected]).

Формула налоговой нагрузки по налогу на прибыль

Налоговая нагрузка по налогу на прибыль, согласно формулировке, содержащейся в письме № АС-4-2/12722 в разделе, посвященном критериям отбора налогоплательщиков для рассмотрения на комиссиях, представляет собой выраженное в процентах частное от деления величины начисленного по декларации к уплате налога на общую сумму доходов, отраженных в той же декларации (от реализации и внереализационных). В виде формулы это отобразится так:

ННприб = 100 × Нприб / (Дреал + Двнер),

ННприб – налоговая нагрузка по налогу на прибыль;

Нприб – налог на прибыль, отраженный к уплате по строке 180 листа 02 декларации;

Дреал – доход от реализации, указанный в строке 010 листа 02 декларации по прибыли;

Двнер – внереализационный доход, указанный в строке 020 листа 02 декларации по прибыли.

Именно в отношении этого расчета в том же разделе текста письма ФНС приведены те значения налоговой нагрузки по прибыли, которые служат критериями отнесения ее к низкой.

Аналогичную формулу расчета этого показателя содержит также приложение № 3 к указанному письму ФНС. Другие варианты его определения ФНС не рассматривает. А налогоплательщику ничто не мешает для собственных целей сделать аналогичный расчет применительно, например, к базе, состоящей из аналогичных доходов, взятых из данных бухгалтерского, а не налогового учета. Для этого в знаменателе нужно поставить сумму выручки от реализации и прочих доходов, включая проценты, получив их из отчета о прибылях и убытках или из бухгалтерских регистров.

Смотрите так же:  Подоходный налог с работающего инвалида 2 группы

Что определяет величину нагрузки по прибыли

Налоговая нагрузка по налогу на прибыль напрямую связана с величиной показателей, образующих формулу ее вычисления:

  • Рассчитанного налога, сумма которого, в свою очередь, непосредственно зависит от примененной ставки. Обычная ставка – 20%, но в ряде случаев может снижаться (ст. 284 НК РФ). Чем меньше налог, тем ниже нагрузка.
  • Дохода от реализации, определяемого по данным налогового учета и зависящего от объемов обычной деятельности налогоплательщика. При одинаковых суммах налога чем выше окажется доход, тем ниже будет налоговая нагрузка.
  • Внереализационных доходов, учтенных в целях налогообложения. Для одной и той же суммы налога чем выше будет этот доход, тем ниже налоговая нагрузка.

Кроме того, на нагрузку оказывают влияние такие факторы:

  • Объемы расходов по реализации и внереализационных расходов, чьи величины непосредственно сказываются на сумме налоговой базы, от которой считают налог. Чем выше расходы, тем меньше налог.
  • Наличие убытков предшествующих лет, которые в случае учета их в рассматриваемом периоде даже при наличии доходов (от реализации и внереализационных) могут уменьшить налоговую базу и, соответственно, сам налог до нуля.
  • Применение налоговых льгот, которые так же, как и убытки предшествующих лет, могут, несмотря на наличие доходов, существенно снизить сумму налога.

В случае определения нагрузки от иной базы (например, от бухгалтерских доходов) ее влияние на величину нагрузки будет таким же, как и у показателей, составляющих знаменатель формулы расчета, приведенной в письме ФНС.

Формула налоговой нагрузки по НДС

Алгоритм определения налоговой нагрузки по НДС, рекомендованный ФНС, по своей сущности аналогичен формуле расчета этого показателя для налога на прибыль: это выраженное в процентах частное от деления суммы начисленного к уплате по декларации налога на объем налоговой базы по нему, установленной по данным той же декларации. Однако для НДС налоговая база может рассчитываться двумя способами, и, соответственно, будут иметь место две формулы для расчета величины нагрузки (приложение № 4 к письму № АС-4-2/[email protected]).

Первый способ, когда расчет делают применительно к налоговой базе по внутреннему рынку:

ННндс = 100 × Нндс / НБрф,

ННндс – налоговая нагрузка по НДС;

Нндс – НДС, причитающийся к уплате по строке 040 раздела 1 декларации;

НБрф – налоговая база, рассчитанная по цифрам раздела 3 декларации (рынок РФ).

Второй способ, при котором налоговую базу определяют как сумму налоговых баз по внутреннему рынку и по реализации за пределы РФ:

ННндс = 100 × Нндс / (НБрф + НБэксп),

ННндс – налоговая нагрузка по НДС;

Нндс – НДС, причитающийся к уплате по строке 040 раздела 1 декларации;

НБрф – налоговая база, рассчитанная по цифрам раздела 3 декларации (рынок РФ);

НБэксп – налоговая база, рассчитанная как сумма всех строк 020 раздела 4 декларации (экспорт).

Налоговую базу по разделу 3 (рынок РФ) декларации по НДС, исходя из содержания действующей ее формы, утвержденной приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/[email protected], нужно определять как результат сложения строк 010–070 графы 3, т.е. как сумму баз по:

  • продаже товаров (работ, услуг) по всем применяемым ставкам;
  • продаже предприятия как комплекса;
  • СМР;
  • авансам полученным.

Налогоплательщик, исходя из собственных целей, может выбрать для расчета аналогичного показателя по этому налогу иную базу. Например, взятую из бухгалтерских учетных данных выручку от реализации с включением в нее НДС.

Что определяет величину нагрузки по НДС

Непосредственное влияние на величину налоговой нагрузки по НДС имеют показатели, входящие в формулу ее расчета:

  • Начисленный к уплате налог. Чем он больше, тем выше налоговая нагрузка.
  • Объем налоговой базы. Его увеличение при том же значении налога приведет к снижению налоговой нагрузки.

Сумма налога, начисляемого к уплате по декларации, представляет собой результат суммирования итогов разделов 3–6 декларации. Итоги эти учитывают с разными знаками. В разделе 3, состоящем из операций, облагаемых по ставкам, отличным от ставки 0%, результат чаще всего получается в пользу бюджета (к уплате), а в разделах 4–6, отражающих операции, облагаемые по ставке 0%, он складывается в пользу налогоплательщика (к возмещению из бюджета). За счет этого у налогоплательщиков с большой долей операций по ставке 0% (экспорт) часты ситуации отсутствия НДС к уплате, вследствие чего налоговая нагрузка по нему будет равна нулю. Это обстоятельство, безусловно, вызывает интерес налоговых органов, но в то же время для налогоплательщика имеет под собой вполне реальную почву для пояснений, подаваемых в ИФНС.

На величину налога, определяемую по результатам раздела 3 декларации (рынок РФ), окажут влияние такие показатели:

  • Объем налоговой базы, ставки, применяемые к ней, и, соответственно, значение налога, рассчитываемого от этой базы. Чем объемнее база и выше ставка, тем больше налог.
  • Величина налоговых вычетов, напрямую снижающих сумму налога, рассчитанного к уплате от его базы: по документам поставки, по закрытым поставкой авансам, которые перечислялись поставщикам, по СМР, по налогу, уплаченному на таможне или при ввозе из государств Таможенного союза, по авансам покупателей, которые закрылись отгрузкой, по оплаченному НДС налогового агента.
  • Наличие необлагаемых операций, при которых НДС, полученный от поставщиков, включается в затраты, что в результате распределения сумм налога на облагаемые и необлагаемые операции приведет к уменьшению прямой суммы вычета, связанной с облагаемыми операциями.

На налог, рассчитываемый с включением операций по ставке 0%, дополнительно оказывают влияние:

  • Момент определения налоговой базы, который может выходить за пределы расчетного периода и приводить к более позднему учету в декларации связанных с ним вычетов.
  • Особенности формулы распределения вычетов, которую разрабатывает сам налогоплательщик, между операциями, подлежащими обложению по разным ставкам (в т.ч. по ставке 0%) и необлагаемыми. В этой формуле учитывают не только остатки вычета, приходящегося на неподтвержденную ставку 0% на начало налогового периода, но и его аналогичные остатки на конец налогового периода. При этом в нее не попадают суммы налога по авансам обоих направлений, по СМР, по НДС налогового агента, принимаемые в вычеты в полной сумме в период появления права на вычет по ним.

О существующих методиках распределения вычетов читайте в материале «Как осуществляется раздельный учет НДС при экспорте?».

Значение налоговой базы, образующей знаменатель формулы расчета, определяется:

  • Объемами реализации, увеличение которых вызывает увеличение налоговой базы.
  • Наличием необлагаемых операций, снижающих объем налоговой базы.
  • Наличием операций по ставке 0%, влияние которых за счет несоответствия периодов подтверждения этой ставки и реальной отгрузки по ней приводит к отклонению значения налоговой базы, определяемой по декларации, от объема реально осуществленной за рассматриваемый период отгрузки. Влияние, соответственно, может иметь место как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения базы.
  • Наличием СМР, приводящих к росту базы.
  • Наличием поступивших от покупателей авансов, которые приводят к увеличению базы.

Если в знаменателе формулы будет присутствовать какой-либо иной показатель, то влияние его на значение налоговой нагрузки будет аналогичным: при его увеличении величина нагрузки снизится.

Ндс плюс налог на прибыль

Статья размещена в газете «Первая полоса» № 03 (098), май 2018

НДС и налог на прибыль продолжают занимать лидирующие позиции в рейтинге доначислений по результатам налоговых проверок. Чтобы предотвратить негативные налоговые последствия, разберем наиболее распространенные ошибки при их исчислении.

Налог на добавленную стоимость

Несколько лет назад ФНС на своем официальном сайте опубликовала в табличном варианте перечень характерных нарушений законодательства о налогах и сборах, основываясь на анализе проведенной контрольной работы ведомства. В частности, по НДС представлены 17 характерных нарушений, допускаемых налогоплательщиками. Остановимся на нарушениях, связанных с занижением налоговой базы из-за неправильного определения объекта налогообложения НДС и отсутствием ведения раздельного учета.

Объекты налогообложения НДС. Безвозмездная передача товаров, работ, услуг

Одним из объектов налогообложения НДС является безвозмездная передача товаров, работ, услуг (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Практически каждая организация сталкивается с приобретением и передачей подарков своим контрагентам или работникам организации. Финансовое ведомство из года в год разъясняет, что при передаче подарка с его рыночной стоимости необходимо начислить НДС, при этом сумма «входного» налога принимается к вычету (Письма Минфина России от 18.08.2017 № 03-07-11/53088, от 08.02.2016 № 0307-09/6171, от 26.08.2014 № 03-07-11/42598, от 04.06.2013 № 03-03-06/2/20320, от 19.10.2010 № 03-03-06/1/653).

В итоге результат операции сводится к нулю: одну и ту же сумму начисляют в бюджет и ставят к вычету. Предположим, что при безвозмездной передаче вы не начислили НДС, но при этом сумму входного налога не заявили к вычету. Итог казалось бы одинаковый — ноль. Однако при проверке вам доначислят НДС, поскольку налоговая база занижена. При этом ни один налоговый инспектор не скорректирует вам суммы вычетов в сторону увеличения. Поскольку вычет по НДС — это право налогоплательщика (п. 1 ст. 171 НК РФ) и о своем праве налогоплательщик должен заявить сам путем подачи налоговой декларации. А исчислить НДС с налоговой базы — обязанность налогоплательщика (подп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Невыполнение обязанности по уплате налога оборачивается доначислением налога, штрафными санкциями по ст. 122 НК РФ и начислением пеней.

Финансовое ведомство считает, что предоставление парковочных мест организацией для личных автомобилей своих работников тоже следует рассматривать как безвозмезбезвозмездное оказание услуг и, как следствие, тоже облагать НДС (Письмо Минфина России от 29.06.2016 № 03-0711/37772).

Одной из спорных также является проблема, связанная с налогообложением НДС при передаче арендодателю неотделимых улучшений по окончании договора аренды помещения.

Первая точка зрения сводится к тому, что передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды облагается НДС (Письмо Минфина РФ от 16.11.2017 № 03-07-11/75600, Определение ВАС РФ от 17.06.2014 № ВАС-7277/14, Определение Верховного Суда РФ от 15.09.2017 № 305-КГ1712274).

Вторая позиция находит подтверждение в арбитражной практике: считается, что облагать НДС передачу неотделимых улучшений не нужно (Постановление АС Московского округа от 12.01.2016 № Ф0518582/2015, ФАС Поволжского округа от 18.01.2013 № А55-14290/2012 и др.).

В данном случае осмотрительный бухгалтер будет придерживаться первой позиции, а решительный бухгалтер займет вторую. Какой из точек зрения руководстоваться — решать вам.

Передача товаров для собственных нужд
Объект налогообложения НДС, о существовании которого многие забывают, — это передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд в случае, если расходы на приобретение этих товаров (работ, услуг) не уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

То есть для исчисления НДС должно соблюдаться два условия одновременно:
— факт передачи товаров для собственных нужд (передача товаров внутри организации от одного структурного подразделения другому подразделению);
— затраты организации на приобретение переданных товаров не учитываются в составе расходов, которые уменьшают налог на прибыль.

В качестве примера приведем следующую ситуацию. Организация приобрела видеокамеру для съемок корпоративных праздничных мероприятий за 59 000 руб. (в т. ч. НДС 9 000 руб.). Приобретенная видеокамера передана в обособленное подразделение организации. В данном случае возникает объект налогообложения НДС, поскольку существует факт передачи видеокамеры в обособленное подразделение, и стоимость видеокамеры не будет учитываться при исчислении налога на прибыль, так как камера не будет использоваться в производственной деятельности. Поскольку возникает операция, облагаемая НДС, сумму «входного» налога можно принять к вычету. Таким образом, 9 000 руб. начисляем в бюджет и 9 000 руб. принимаем к вычету.

Выполнение строительномонтажных работ для собственного потребления

Одним из объектов налогообложения НДС является выполнение строительномонтажных работ для собственного потребления (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Понятие «СМР для собственного потребления» Налоговый кодекс не разъясняет. Обратимся к нормам других нормативно-правовых актов (п. 1 ст. 11 НК РФ). Проанализировав нормы действующего законодательства, можно прийти к выводу, что к строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления (хозяйственным способом), относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций (п. 18 Приказа Росстата от 30.01.2018 № 39).

В Письме Минфина России от 30.10.2014 № 03-0710/55074 разъясняется, что строительно-монтажные работы для целей исчисления НДС следует рассматривать как работы капитального характера, в результате которых создаются объекты недвижимого имущества, в том числе здания, сооружения и т. п., или изменяется первоначальная стоимость данных объектов в случаях достройки, реконструкции, модернизации и иных аналогичных оснований.

При выполнении СМР для собственного потребления налоговая база по НДС определяется как стоимость этих работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). Другими словами, НДС нужно начислить на сумму всех расходов, которые вы фактически понесли при выполнении СМР.

Начислять НДС по СМР, выполненным для собственного потребления, нужно в конце каждого налогового периода — квартала (п. 10 ст. 167 НК РФ), исходя из объема работ, выполненных в течение этого квартала.

Суммы налога, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежат вычету на момент определения налоговой базы, то есть в том же налоговом периоде, когда налог начислен к уплате в бюджет (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).

Раздельный учет по НДС

Не новость, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, освобождаемые от налогообложения, нужно вести их раздельный учет (п. 4 ст. 149 НК РФ).

На основании документов раздельного учета рассчитывается пропорция, в которой налогоплательщик может принять к вычету «входной» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам). Отсутствие раздельного учета влечет за собой невозможность применения вычета «входного» НДС (абз. 8 п. 4 ст. 170 НК РФ). При этом налогоплательщик вправе не вести раздельный учет «входного» НДС в те налоговые периоды, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Смотрите так же:  Меня обвиняют в получении взятки

Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ с 01.01.2018 были внесены изменения в п. 4 ст. 170 НК РФ, согласно которым правило 5% не применяется, когда товар используется только в необлагаемых НДС операциях.

Так, «входной» НДС по рекламным товарам, стоимость единицы которых не превышает 100 руб., относится на затраты, несмотря на тот факт, что расходы на необлагаемые НДС операции не превышают 5% от общей величины совокупных расходов.

Отметим, что и раньше финансовое ведомство придерживалось аналогичного подхода (Письма Минфина России от 05.10.2017 № 0307-11/65098, от 02.10.2017 № 03-07-11/63926).

Налог на прибыль. Несвоевременность признания доходов

При определении налоговой базы по налогу на прибыль часто встречающейся ошибкой является несвоевременность признания доходов, что влечет за собой доначисление налога на прибыль, уплату пеней и штрафных санкций. При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (п. 1 ст. 271 НК РФ). При этом датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ (п. 3 ст. 271 НК РФ). Это общее правило, из которого есть исключение — по договорам с длительным циклом выполнения работ (оказания услуг) доходы признаются в особом порядке.

В соответствии с п. 2 ст. 271 и ст. 316 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом равномерности признания дохода, закрепленным в учетной политике организации.

Согласно разъяснениям ведомства, цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно
или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете (Письма Минфина РФ от 27.11.2017 № 03-0711/78178, от 13.01.2014 № 0303-06/1/218).

Однако на практике, несмотря на то, что сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды, а этапы выполнения работ договором не предусмотрены, доход при исчислении налога на прибыль зачастую признается на дату подписания акта. В этом случае негативные налоговые последствия неизбежны.

Рассмотрим эти последствия на условном примере.

Организация заключила договор на выполнение ремонтных работ. Стоимость работ без НДС составляет 10 млн руб. Фактическое начало работ — 01.09.2017, окончание по договору — 31.01.2018, что совпадает с фактическим окончанием работ. Поэтапная сдача работ договором не предусмотрена. Предположим, что организация признает доход в размере 10 млн руб. на дату подписания акта выполненных работ — 31.01.2018. В результате налогооблагаемая база при исчислении налога на прибыль за 2017 год будет занижена, а налогооблагаемая база 2018 года — завышена. Как правило, при проверках налоговые органы используют метод пропорционального распределения доходов в течение срока действия договора. Применительно к рассматриваемой ситуации продолжительность выполнения работ по договору за период с 01.09.2017 по 31.01.2018 составляет 153 дня (30 + 31 + 30 + 31 + 31).

Поскольку организация отразила доход в размере 10 млн руб. в январе 2018 года, то в случае выявления данной ошибки при проведении налоговой проверки сумма доначисленного налога на прибыль за 2017 год составит 1 594 771 руб. (7 973 856 х 20% /100%), сумма штрафа — 318 954 руб. (20% от доначисленной суммы налога в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ), плюс пени при отсутствии переплаты по налогу.

На практике также случается, когда в соответствии с договором начало и окончание работ (услуг) приходятся на один налоговый период, а фактически, в силу определенных причин, срок выполнения работ (оказания услуг) затягивается и акт подписывается в следующем налоговом периоде.

Поскольку начало работ (услуг) приходится на один налоговый период, а фактическое окончание на другой налоговый период, несмотря на то, что изначально работы (услуги) не подпадали под определение длительного технологического цикла, организация-исполнитель в соответствии с методом, закрепленным в учетной политике, должна признать часть дохода в одном налоговом периоде, а часть — в другом.

В этом случае организация должна подать уточненную декларацию по налогу на прибыль, поскольку в силу п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Признание необоснованных расходов в налоговом учете

Одним из наиболее распространенных нарушений при учете затрат организации является признание в налоговом учете расходов, которые не обоснованы, не направлены на получение дохода либо документально не подтверждены. В подобных случаях налогоплательщики нарушают требования п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ.

Чтобы избежать налоговых рисков по признанию расходов необоснованными, налогоплательщик должен заранее подготовить внутренние документы (приказы, распоряжения, записки-расчеты и т. п.), обосновывающие планируемые и произведенные расходы, хотя бы в случаях, когда затраты явно носят спорный характер.

Возможно, эти документы не спасут ситуацию на этапе досудебного урегулирования налогового спора, но в суде они однозначно пригодятся.

Что касается документального подтверждения расходов, то здесь необходимо соблюдать требования действующего законодательства, в частности ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402ФЗ «О бухгалтерском учете» (абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ). Так, любой первичный документ должен содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 указанного закона. Не исключено, что при оформлении первичного документа порой допускаются ошибки. Однако ошибка ошибке рознь.

О последствиях ошибок, допускаемых в первичных документах, разъясняют Письма Минфина России от 04.02.2015 № 03-03-10/4547, ФНС России от 12.02.2015 № ГД-4-3/[email protected] Так, ошибки в первичных учетных документах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), их стоимость и другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Несмотря на то, что с момента вступления в силу Закона «О бухгалтерском учете» применение унифицированных форм первичных документов отошло на второй план, продолжают оставаться обязательными к применению формы документов, используемые в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (Информация Минфина России № ПЗ10/2012).

В частности, в случае привлечения стороннего перевозчика (при заключении договора перевозки груза) затраты на перевозку товарноматериальных ценностей автомобильным транспортом в целях исчисления налога на прибыль с 01.01.2013 должны подтверждаться транспортной накладной, утв. Постановлением Правительства РФ № 272 (п. 2 ст. 785 ГК РФ, п. 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом.). Аналогичная позиция находит отражение в разъяснениях финансового ведомства (Письма Минфина России от 21.12.2017 № 0303-06/1/85703, от 28.03.2016 № 03-03-06/1/17056, от 20.07.2015 № 6.11.2014, от 30.04.2013 № 03-0306/1/15213, от 28.01.2013 № 03-03-06/1/36).

Таким образом, если при заключении договора перевозки груза оформляется не транспортная накладная, а иной документ, существуют риски, что в случае налоговой проверки расходы будут исключены из состава затрат при исчислении налога на прибыль как документаль
но неподтвержденные.

При доставке товарноматериальных ценностей на собственном транспорте договор перевозки не заключается, соответственно, транспортная накладная не нужна. В этом случае, как правило, компании оформляют путевые листы. Камнем преткновения с налоговыми органами тут является отсутствие указания маршрута следования автомобиля в путевом листе.

По мнению налоговых органов, именно этот реквизит путевого листа свидетельствует о том, что автомобиль используется в производственной деятельности организации. Если маршрут в путевом листе не указан, то существуют риски, что расходы на содержание авто, в частности стоимость горюче-смазочных материалов, будут исключены из состава затрат при исчислении налога на прибыль.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Существуют судебные решения с выводами о том, что отсутствие в путевых листах сведений о пунктах следования автомобиля не является основанием для признания расходов неподтвержденными (Постановления Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 31.07.2017 № Ф012906/2017,Поволжского округа от 24.04.2015 № Ф0623360/2015, АС Московского округа от 08.04.2015 № Ф053450/2015).

Также имеются судебные решения с противоположной точкой зрения: при отсутствии в путевом листе информации о конкретном месте следования невозможно судить о факте использования автомобиля в служебных целях, в результате такие путевые листы не могут являться основанием для их признания в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (Определение ВАС РФ от 30.08.2013 № ВАС-11880/13, Постановления Арбитражного суда Московского округа от 08.04.2015 № Ф053450/2015, ФАС Поволжского округа от 17.12.2013 № А5531301/2012).

Нужно ли приводить детальное описание выполненных работ (оказанных услуг) в актах? Безусловно, чем подробнее детализация, тем меньше претензий со стороны налоговых органов во время проверки. Особенно если актами подтверждаются консультационные, юридические, маркетинговые услуги.

В арбитражной практике имеются судебные решения, согласно которым для признания акта приема-передачи работ (услуг) надлежаще оформленным недостаточно только названий выполненных работ или оказанных услуг, необходимо также конкретное описание выполненных работ, оказанных услуг, их объем и цель. Суды исходят из того, что ненадлежаще оформленный акт не может подтверждать произведенные расходы и реальность оказанных услуг (Постановления АС Волго-Вятского округа от 05.09.2017 № Ф01-3642/2017, АС Северо-Западного округа от 27.10.2016 № Ф078057/2016).

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объектов основных средств

Распространенной ошибкой при исчислении налога на прибыль является и единовременное включение в состав расходов затрат на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объектов основных средств.

Все дело в том, что иногда возникают сложности с квалификацией произведенных работ. Порой бухгалтер организации, считая произведенные подрядчиком работы ремонтными, учитывает их стоимость при исчислении налога на прибыль единовременно (п. 1 ст. 260 НК РФ), в то время как произведенные расходы нужно было отнести к реконструкции, модернизации или дооборудованию и учесть их посредством начисления амортизации в течение нескольких налоговых периодов (п. 2 ст. 257, ст. 258, 259 НК РФ).

Понятие «ремонт» в налоговом законодательстве отсутствует. Однако, если исходить из определений реконструкции и модернизации, содержащихся в п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ, то можно сделать вывод «от обратного», а именно: ремонтные работы не придают объекту основных средств новых качеств по сравнению с первоначальным состоянием (в частности, не увеличивают производственные площади и мощности).

Помощь в определении вида выполненных работ окажут следующие документы: — Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 1314.2000, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279; — Ведомственные строительные нормативы (ВСН) № 58-88 (Р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения», утв. Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 № 312. Несмотря на «почтенный возраст» указанных документов, к ним часто обращаются судьи при рассмотрении споров между налоговыми органами и налогоплательщиками (Определение ВАС РФ от 14.07.2014 № ВАС-8889/14, Постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 03.02.2017 № Ф0810370/2016).

Таким образом, решающим значением при квалификации работ является цель их проведения, а также последствия для основных средств. В частности, целью ремонта является устранение неисправностей (замена изношенных или сломанных деталей (конструкций)), наличие которых делает невозможной или опасной саму эксплуатацию объекта основных средств.

Целью проведения реконструкции (модернизации) является улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, например увеличение срока полезного использования, увеличение мощности и т. п.

Во избежание претензий со стороны налоговых органов при проведении ремонта, на наш взгляд, в числе прочих документов необходимо иметь в наличии дефектную ведомость, в которой указываются все повреждения основных средств и обосновывается необходимость проведения ремонтных работ.

Не лишними окажутся и фотографии основного средства, требующего ремонта.

Если ремонт и реконструкция (модернизация) проводятся одновременно, то первичные документы должны быть составлены так, чтобы можно было организовать раздельный учет затрат по произведенным видам работ.

Одним словом, чем больше будет документов, подтверждающих ремонт, тем меньше вероятность того, что налоговая инспекция переквалифицирует расходы на ремонт в расходы на реконструкцию (модернизацию).

Прочие ошибки

При учете расходов, связанных с реализацией основных средств по остаточной стоимости, налогоплательщики порой забывают про нормы п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ.

В рассматриваемой ситуации в налоговом учете формируется убыток, который учитывается по особым правилам, а именно включается в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока полезного использования реализуемого имущества.

В ряде случаев в налоговую базу по налогу на прибыль налогоплательщики включают суммы, которые не учитываются в расходах на основании ст. 270 Налогового кодекса РФ.

В числе таких расходов следующие:

— расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в ст. 255, 263 и 291 Налогового кодекса РФ;
— суммы добровольных членских взносов (включая вступительные взносы) в общественные организации;
— вознаграждения, предоставляемые руководству или работникам помимо выплат на основании трудовых договоров (контрактов);
— вознаграждения и иные выплаты членам совета директоров;
— материальная помощь работникам;
— сверхнормативные рекламные и представительские расходы.

Заключение

Мы привели лишь малую часть характерных нарушений налогового законодательства по НДС и налогу на прибыль — на самом деле их гораздо больше. С полным перечнем нарушений по налогам можно ознакомиться на официальном сайте Федеральной налоговой службы: nalog.ru/html/docs/narushenia.xls

Егорова Ольга Викторовна,

эксперт по налогообложению, советник налоговой службы III ранга, автор более 350 публикаций в справочных системах и печатных изданиях.

Внимание! Использование любых материалов издания возможно только с письменного разрешения редакции. При копировании ссылка на газету «Первая полоса» обязательна.